Rapprocher les écritures et la balance : ce que le contrôle doit établir

Avant de réviser un dossier, le collaborateur dispose de deux objets qui prétendent décrire le même exercice : les écritures, telles qu'elles sortent du logiciel de production ou du FEC, et une balance générale, éditée séparément. Le rapprochement écritures balance consiste à vérifier que ces deux objets racontent bien la même histoire, compte par compte. Tant que ce n'est pas établi, tout le reste de la révision repose sur une hypothèse.

Cet article décrit ce que le contrôle doit établir, ce qu'un écart peut vouloir dire, et ce qu'il faut garder dans le dossier de travail pour qu'un autre professionnel puisse refaire le chemin. Il ne parle pas d'outil : c'est un travail que les cabinets font déjà, à la main ou avec un tableur, et qu'il est utile de décrire avec précision.

Pourquoi ce contrôle passe avant la révision

Le Code de commerce impose l'enregistrement chronologique de tous les mouvements affectant le patrimoine (article L123-12) et la tenue d'un livre-journal et d'un grand livre (article R123-173 et suivants). Le Plan comptable général, dans son titre IX, décrit la balance comme l'état qui récapitule, pour chaque compte, les totaux débit et crédit et le solde qui en résulte. Autrement dit, la balance est censée être une conséquence des écritures, jamais une source indépendante.

Dans la pratique, ce n'est pas toujours vrai. Une balance peut avoir été éditée avant une écriture tardive. Elle peut sortir d'un paramétrage qui exclut certains journaux. Elle peut provenir d'un autre logiciel que celui qui a produit l'export des écritures. Le rapprochement sert à passer de « la balance est censée découler des écritures » à « nous avons vérifié qu'elle en découle, à telle date, sur tel périmètre ».

C'est aussi un contrôle qui protège le dossier de travail. La norme professionnelle NP 2300 relative à la mission de présentation des comptes demande que la documentation des travaux permette à un autre professionnel de comprendre ce qui a été fait et d'en apprécier les conclusions. Un rapprochement non documenté oblige le réviseur suivant à le refaire, sans savoir si le premier avait trouvé quelque chose.

Ce que le contrôle compare, compte par compte

Le rapprochement porte sur quatre montants par compte, calculés depuis les écritures puis comparés à la balance fournie :

Trois conditions doivent être posées avant de comparer, sinon les écarts n'ont aucun sens :

• Même dossier et même exercice. Cela paraît évident, mais une balance de l'exercice précédent qui traîne dans le même répertoire est une source classique de faux écarts.
• Même état comptable. Les deux exports doivent avoir été produits au même moment, ou au moins après la dernière écriture de la période. Une balance du 15 mars comparée à des écritures du 30 mars ne mesure que le travail fait entre les deux.
• Même périmètre de journaux. Si la balance exclut le journal d'à-nouveaux ou celui des opérations diverses de clôture, l'ouverture ou la clôture ne concorderont jamais.

Ce qu'un écart peut vouloir dire

Un rapprochement rend rarement une réponse binaire. Il faut distinguer au moins trois situations, et les nommer comme telles dans le dossier.

Concordance

Pour chaque compte, les quatre montants sont identiques des deux côtés, et aucun compte n'existe d'un seul côté. Le contrôle est passé. Cela ne prouve pas que les écritures sont justes : deux exports concordants peuvent partager les mêmes omissions. Cela prouve seulement que la balance utilisée est bien celle des écritures examinées.

Différences à examiner

Un ou plusieurs comptes présentent un écart chiffré, ou existent d'un seul côté. Quelques causes fréquentes, à explorer dans cet ordre :

• Un compte présent dans les écritures mais absent de la balance : souvent un compte créé en cours d'exercice et non repris dans un plan de comptes figé, ou un journal exclu de l'édition.
• Un écart sur l'ouverture seule : les à-nouveaux ont été passés après l'édition de la balance, ou l'un des deux exports vient d'un exercice qui n'a pas été clôturé de la même façon.
• Un écart identique en débit et en crédit sur un même compte : une écriture d'annulation ou de contre-passation prise en compte d'un seul côté.
• Un écart sur la clôture qui ne s'explique ni par l'ouverture ni par les mouvements : un problème d'arrondi ou de devise, ou une balance qui affiche des soldes nets là où les écritures cumulent les mouvements bruts.

Chaque écart doit être rattaché à un compte, à un montant et à une explication. « Écart global de 312,40 € » n'est pas une conclusion : c'est le début d'un travail.

Impossible à conclure

C'est la situation la moins confortable, et la plus importante à écrire noir sur blanc. Le contrôle ne peut pas conclure quand l'une des trois conditions de comparaison n'est pas remplie : exports d'états différents, périmètres de journaux incompatibles, balance sans colonne d'ouverture, fichier tronqué. Dans ce cas, la réponse à écrire est « nous n'avons pas pu établir la concordance, pour telle raison ». Écrire « ça concorde » ou « il y a des écarts » serait faux dans les deux cas. Un dossier qui affiche une concordance obtenue sur un périmètre partiel est plus dangereux qu'un dossier qui dit ne pas savoir.

Ce que le dossier de travail doit garder

La question à se poser est simple : si un autre collaborateur, ou un contrôleur, reprend ce dossier dans dix-huit mois, que doit-il trouver pour refaire le contrôle sans vous appeler ?

Au minimum :

1. Les deux sources, identifiées et datées. Quel export d'écritures, produit quand, par quel logiciel ; quelle balance, éditée quand, avec quels journaux. Un nom de fichier ne suffit pas si le fichier a été réédité depuis.
2. Le périmètre comparé. Exercice, dossier, journaux inclus et exclus, comptes couverts.
3. La feuille de rapprochement. Pour chaque compte : les quatre montants de chaque côté, l'écart éventuel, et la source de chaque montant. C'est cette dernière colonne qui rend le travail reconstructible par un autre professionnel.
4. La liste des comptes présents d'un seul côté, avec l'explication retenue.
5. La conclusion, dans l'un des trois états : concordance sur le périmètre indiqué, différences listées et expliquées, ou impossibilité de conclure avec sa cause.
6. Qui a exécuté le contrôle, qui l'a revu, et quand. Exécuter un rapprochement et approuver ses conclusions sont deux actes distincts, et la trace doit le montrer.

Ce dernier point mérite un mot. Beaucoup de dossiers contiennent une feuille de rapprochement, mais rien n'indique si quelqu'un l'a relue, ni si les écarts listés ont été traités ou seulement constatés. Une feuille « exécutée » sans mention de revue laisse le réviseur suivant dans le doute sur ce qui a été accepté.

Ce que le rapprochement ne prouve pas

Il faut être aussi précis sur les limites que sur le contenu. Un rapprochement écritures balance concluant n'établit pas :

• que le FEC est valide au sens de l'administration fiscale ;
• que les opérations enregistrées correspondent à une réalité économique ;
• que la révision est faite : le rapprochement en est un préalable, pas un substitut ;
• qu'une pièce justificative existe pour chaque écriture.

Il établit une seule chose, mais une chose utile : à partir de maintenant, le réviseur peut travailler sur la balance en sachant qu'elle reflète les écritures qu'il a sous les yeux, sur le périmètre qu'il a documenté.

En résumé

Le rapprochement écritures balance est un contrôle de cohérence interne, à faire avant de réviser, sur quatre montants par compte et sous trois conditions de comparabilité. Son résultat tient en trois états, et « impossible à conclure » en est un à part entière. Un contrôle sérieux se reconnaît à ce que le dossier permet à quelqu'un d'autre de refaire, pas au résultat affiché.